МИНИСТЕРСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
УПРАВЛЕНИЕ ПО САНКТ-ПЕТЕРБУРГУ
ПИСЬМО
от 19 ноября 2003 г. N 03-06/23808
О ПРИМЕНЕНИИ СЧЕТОВ-ФАКТУР ПРИ РАСЧЕТАХ ПО НДС
В связи с многочисленными жалобами на решения по результатам
проверок, вынесенные инспекциями города, а также поступающими
запросами о порядке оформления счетов-фактур в 2001-2003 годах
Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам
по Санкт-Петербургу сообщает.
Обзор жалоб налогоплательщиков показывает, что в значительном
числе случаев допускается формальный подход к проведению
камеральных и выездных проверок, который выражается в следующем. В
актах проверок в качестве нарушений отражаются только ошибки по
заполнению счетов-фактур и не исследуются по существу договорные
отношения с точки зрения соответствия требованиям Гражданского и
Налогового кодексов Российской Федерации и правилам бухгалтерского
учета. При этом следует отметить низкий уровень знаний
действующего налогового законодательства и актуальных разъяснений
МНС России по его применению инспекторским составом.
В частности, при проверке соответствия счета-фактуры
требованиям Налогового кодекса Российской Федерации необходимо
использовать письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404, за
исключением девятого абзаца, утратившего актуальность в связи с
внесением в кодекс изменений Федеральным законом от 29.05.2002 N
57-ФЗ, которым заверение счета-фактуры печатью организации не
предусмотрено.
Поскольку в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) счет-фактура является
документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм
налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению,
рассмотрим некоторые вопросы заполнения и представления счетов-
фактур.
Возможность незаполнения отдельных реквизитов счета-фактуры
В ряде случаев некоторые из строк и граф счета-фактуры не могут
быть заполнены по причине отсутствия необходимой информации. Как
сообщается в вышеназванном письме, в таких случаях в
соответствующих строках и графах ставятся прочерки.
Так, например, согласно подпункту 9 пункта 5 статьи 169 НК РФ в
счете-фактуре должна быть указана сумма акциза по подакцизным
товарам. Совершенно очевидно, что при реализации товаров, не
являющихся подакцизными, соответствующая графа счета-фактуры
(графа 6 "В том числе акциз") заполнению не подлежит и должна быть
прочеркнута.
Графы 10 "Страна происхождения" и 11 "Номер грузовой таможенной
декларации" счета-фактуры не заполняются в том случае, если
страной происхождения товаров является Российская Федерация. Об
этом прямо говорится в пункте 5 статьи 169 НК РФ. В тех случаях,
когда вместо прочерка в графе 10 проставлено слово "Россия",
следует признать, что это не является грубой ошибкой, так как она
не оказывает влияния на возможность идентификации поставки товаров
(работ, услуг) и, следовательно, не может служить причиной для
отказа в возмещении НДС по такому счету-фактуре.
Также не все перечисленные в пункте 5 статьи 169 НК РФ
реквизиты могут быть заполнены при реализации работ и услуг. В
этом случае заполнению не подлежат такие реквизиты, как единица
измерения, количество, цена (тариф) за единицу измерения. В
отношении этих реквизитов в пункте 5 статьи 169 НК РФ сделана
оговорка, что они заполняются при возможности их указания.
Согласно подпункту 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре
должны быть указаны наименование и адрес грузоотправителя и
грузополучателя. Поскольку при оказании услуг такие субъекты, как
грузоотправитель и грузополучатель, отсутствуют, соответствующие
строки счета-фактуры не заполняются (см. письмо МНС России от 21
мая 2001 года N ВГ-6-03/404 и постановление Федерального
арбитражного суда Московского округа от 21 августа 2002 года N КА-
А40/5535-02).
Не является также нарушением порядка оформления счетов-фактур
указание в строке 3 "Грузоотправитель и его адрес" слов "он же",
если грузоотправитель является продавцом товара, а данные о
продавце содержатся в строках 2, 2а, 2б (см. постановление
Федерального арбитражного суда Московского округа от 21 августа
2002 года N КА-А40/5550-02).
Обращаем внимание, что в соответствии с Гражданским кодексом
Российской Федерации понятия "грузоотправитель" и
"грузополучатель" возникают в том случае, если реализация товаров
связана с договорами транспортировки (доставки) или
экспедирования, то есть в случаях реального перемещения товаров.
Учитывая это, необоснованно признавать ошибкой, когда по
реализуемым объектам недвижимости в строках 3 и 4 счета-фактуры
делается прочерк.
При проверке правильности оформления счетов-фактур должны
учитываться особенности заключенных договоров. Так, в
постановлении от 16 января 2002 года N КА-А40/8023-01 Федеральный
арбитражный суд Московского округа указал на то, что при
совершении не какой-то отдельно взятой операции в рамках одной
поставки, а по реализации комплекса неразрывно связанных между
собой операций (в частности, имеются в виду операции по оказанию и
оплате единой услуги по отправлению груза и оформлению перевозки)
требование о необходимости указания в счете-фактуре единицы
измерения, количества и цены за единицу является формальным,
поскольку такие реквизиты не могут быть указаны в счете-фактуре по
причине отсутствия необходимой информации. В таком случае в
качестве подтверждения сведений, указанных в счете-фактуре, и
обоснованности заявленных к вычету сумм налога на добавленную
стоимость достаточно наличия соответствующих документов,
приобщенных к счету-фактуре (в частности, квитанций, содержащих
развернутый расчет платы за перевозку груза, и т.д.).
Согласно подпункту 8 пункта 5 статьи 169 НК РФ налогоплательщик
обязан указывать в счете-фактуре стоимость товаров (работ, услуг)
за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре
товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога на
добавленную стоимость. В кодексе нет ссылки на то, что должна
стоять итоговая сумма по всем товарам. Кроме того, в бланке счета-
фактуры, приведенном в "Правилах ведения журналов учета полученных
и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при
расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденных
постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, не
предусмотрено поле для данной итоговой суммы. В связи с этим по
счетам-фактурам, не содержащим итоговой суммы по графе 5, но
соответствующим требованиям НК РФ, нет оснований для отказа в
налоговых вычетах.
Порядок подписи счета-фактуры
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура
подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо
иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным
распорядительным документом) по организации или доверенностью от
имени организации. При этом, как сообщается в письме Минфина
России от 14 января 2003 года N 04-05-12/01, использование
факсимильного воспроизведения подписи на счете-фактуре не
допускается.
Обращаем внимание на то, что статья 169 НК РФ не содержит
указаний о наличии в счете-фактуре расшифровки подписей
руководителя и главного бухгалтера. Соответственно, как отмечается
в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа
от 21 августа 2002 года N КА-А40/5550-02, отсутствие расшифровки
подписей должностных лиц не может считаться нарушением порядка
оформления счетов-фактур.
Напоминаем, что вывод о несоответствии подписей на счете-
фактуре без проведения почерковедческой экспертизы является
нарушением статьи 95 НК РФ. На основании пункта 1.11.1 инструкции
N 60 "О порядке составления акта выездной проверки и производства
по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах",
утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138, акт
выездной налоговой проверки не должен содержать субъективных
предположений проверяющих.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ невыполнение
требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6
данной статьи, не может являться основанием для отказа в вычете
суммы налога, предъявленной продавцом.
Представление счета-фактуры лицами, не являющимися
плательщиками НДС
Требование по выставлению счетов-фактур при реализации товаров
(работ, услуг) распространяется только на те организации и
индивидуальных предпринимателей, которые являются плательщиками
налога на добавленную стоимость. Лица, не являющиеся плательщиками
налога на добавленную стоимость, к которым относятся, в частности,
организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на
упрощенную систему налогообложения, счета-фактуры составлять не
должны.
Однако, согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ, если
лицо, не являющееся плательщиком налога на добавленную стоимость,
ошибочно выставит покупателю счет-фактуру с выделенным в нем
налогом на добавленную стоимость, оно будет обязано уплатить
выделенный налог в бюджет. Обращаем внимание, что статья 172 НК РФ
не предусматривает в таких случаях права на налоговый вычет
входного НДС.
Выставление счетов-фактур при реализации товаров, работ, услуг
по ценам без НДС
Лица, признаваемые налогоплательщиками в соответствии с главой
21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, обязаны составлять
счета-фактуры даже в том случае, если они реализуют товары
(работы, услуги), операции по реализации которых не подлежат
налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при
освобождении их от исполнения обязанностей налогоплательщика в
соответствии со статьей 145 НК РФ.
Пунктом 5 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации
товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат
налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при
освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК РФ
от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы,
первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры
выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом
на указанных документах делается соответствующая надпись или
ставится штамп "Без налога (НДС)".
Однако, если по каким-либо причинам налог на добавленную
стоимость был выделен, он подлежит внесению в бюджет на основании
статьи 173 НК РФ.
Достоверность информации о поставщиках
При проверках обоснованности налоговых вычетов эффективной
мерой контроля является проверка регистрации в установленном
порядке организации-поставщика в налоговом органе как
налогоплательщика. В противном случае выставленный таким
поставщиком счет-фактура не будет являться основанием для
предъявления уплаченного по нему налога на добавленную стоимость к
вычету. Рекомендуем воспользоваться положительной арбитражной
практикой, а именно постановлением Федерального арбитражного суда
Волго-Вятского округа от 16 сентября 2002 года N А28-2157/02-
50/11, которым признан правильным вывод областного арбитражного
суда о недоказанности истцом факта полной уплаты сумм налога на
добавленную стоимость поставщикам товара, заявленных к возмещению
из бюджета. Судом было установлено, что представленные истцом
счета-фактуры были оформлены с нарушением данного порядка, в них
отсутствовали достоверные данные о продавцах товаров: из
материалов дела следует, что истец приобрел товар у продавцов,
которые в качестве юридических лиц и налогоплательщиков в
установленном порядке не зарегистрированы.
Управление МНС России по Санкт-Петербургу еще раз обращает
внимание руководителей инспекций на недопустимость формального
подхода к проверкам правомерности налоговых вычетов, а также
обязывает на систематической основе проводить обучение
инспекторского состава. Необходимо принять меры по обеспечению
своевременного доведения до каждого сотрудника, занимающегося
контролем за правильностью исчисления и уплаты НДС, актуальной
базы действующего налогового законодательства и разъяснений МНС
России и Управления по его применению.
|
