УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 14 мая 2004 г. N 28-11/32491
Вопрос: Облагаются ли ЕСН суммы, выплачиваемые на суточные
расходы, проезд к месту работы и обратно и проживание в гостинице
сотрудникам организации, работающим по договорам гражданско-
правового характера (внештатники)?
Ответ:
В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным
налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков, производящих выплаты
физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по
трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Подпунктом 2 п. 1 ст. 238 Кодекса предусмотрено, что не
подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством
Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской
Федерации, решениями представительных органов местного
самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм,
установленных в соответствии с законодательством Российской
Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом
трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую
местность и возмещение командировочных расходов).
На основании указанного выше положения при оплате
налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри
страны, так и за ее пределы не подлежат обложению ЕСН суточные в
пределах норм, установленных в соответствии с законодательством
Российской Федерации, а также фактически произведенные и
документально подтвержденные целевые расходы в период
командировки, в том числе на проезд до места назначения и обратно,
расходы по найму жилищного помещения.
При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов
по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от
налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 данной статьи
выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они
производятся) не признаются объектом обложения ЕСН, если у
налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль
организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Указанные положения распространяются только на организации,
формирующие налоговую базу по налогу на прибыль.
Отнесение или неотнесение выплат и вознаграждений к суммам,
уменьшающим базу по налогу на прибыль, регламентируется
положениями главы 25 Кодекса.
При этом источники расходов и порядок отражения выплат в
бухгалтерском учете не имеют значения.
Если отдельные расходы на служебную командировку своих
сотрудников относятся у организации к расходам, не уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль по ст. 270 Кодекса, то на
основании п. 3 ст. 236 Кодекса эти суммы не будут признаваться
объектом обложения ЕСН.
Статьей 166 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК
РФ) определено понятие служебной командировки, таковой является
поездка работника по распоряжению работодателя на определенный
срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной
работы.
Порядок и условия командирования работников определены
инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 07.04.1988 N
62 "О служебных командировках в пределах СССР". Нормы расходов на
выплату суточных для организации определяются в соответствии с
постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N
93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных
или полевого довольствия, в пределах которых при определении
налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы
относятся к прочим расходам, связанным с производством и
реализацией".
Указанными законодательными и нормативными документами
предусмотрена возможность служебных командировок за счет
организации-работодателя только при наличии между организацией и
физическим лицом взаимоотношений по трудовым договорам.
Согласно ст. 282 ТК РФ совместительство - выполнение работником
другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового
договора в свободное от основной работы время.
При командировании лица, работающего по совместительству,
средний заработок сохраняется в той организации, которая его
командировала. В случае направления в командировку одновременно по
основной и совмещаемой работе средний заработок сохраняется по
обеим должностям, а командировочные расходы распространяются между
командирующими организациями по соглашению между ними.
При этом ст. 168 ТК РФ установлено, что в случае направления в
служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику
расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения;
дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места
постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные
работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными
командировками, определяются коллективным договором или локальным
нормативным актом организации.
Таким образом, возмещение расходов, связанных с выполнением
физическими лицами трудовых обязанностей, в том числе возмещение
командировочных расходов (оплата проезда, проживания и т.п.),
неразрывно связано с наличием трудовых договоров.
Кроме того, следует учитывать, что на основании ст. 11 ТК РФ
законы и иные нормативные акты, содержащие нормы трудового права,
не распространяются, в частности, на лиц, работающих по договорам
гражданско-правового характера.
При этом аналогичные выплаты на основании не трудовых, а
гражданско-правовых договоров можно квалифицировать как возмещение
расходов исполнителя, связанных с выполнением условий договора.
Сумма расходов, связанных с выездом исполнителя в другую
местность (оплата проезда, проживания и т.п.) для выполнения работ
по договору гражданско-правового характера, должна рассматриваться
как объект обложения ЕСН, поскольку является выплатой, начисленной
по указанному договору.
Таким образом, если физическое лицо (не индивидуальный
предприниматель) заключило с организацией договор гражданско-
правового характера на выполнение работ в другой местности и
организация помимо выплат за работу возмещает исполнителю расходы
на проезд и проживание, но при этом указанные расходы отнесены
организацией к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу
на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде, то согласно п.
3 ст. 236 Кодекса такие суммы возмещения не будут являться
объектом обложения по ЕСН.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
|
